Introdução
Nos últimos anos, a sociedade tem experimentado mudanças profundas, tanto na parte econômica, como na parte tecnológica. As indústrias têm se aperfeiçoado, aumentando cada vez mais a escala de produção e diversificando cada vez mais os serviços prestados. Não é por outro motivo que o Fórum Econômico Mundial, em 2016, trouxe a previsão de que no futuro “você não possuirá nada. E será feliz”, fazendo alusão aos serviços por assinatura, de modo que você deixará de comprar um produto e passará ser locatário desse bem, para fazer uso e consumo do mesmo.
A internet e as novas tecnologias deram novos contornos ao mercado, impactando profundamente a forma como as empresas operam e os governos regulam suas atividades. Como lidar com as novas startups de tecnologia, regulação das redes sociais, uso crescente das criptomoedas, venda de produtos via e-commerce e marketplaces, o acesso ao conteúdo pelas plataformas de streaming?
Essa nova “revolução” industrial e a digitalização dos negócios permitiram que empresas, especialmente as multinacionais, alcancem mercados em diferentes países sem a necessidade de uma presença física, desafiando os sistemas tributários tradicionais.
A rápida expansão desse setor revelou grandes lacunas na capacidade dos Estados de tributar adequadamente essas operações. O modelo de tributação originalmente concebido para uma economia baseada em bens tangíveis e em transações locais tem se mostrado inadequado para lidar com atividades intangíveis e globais. A ausência de uma presença física das empresas em um determinado país, aliada à dificuldade em rastrear e mensurar as receitas derivadas de atividades digitais, como a venda de dados de usuários ou publicidade online, torna complexa a tarefa de definir quando e onde a tributação deve ocorrer.
Neste contexto, os países buscam soluções individuais e coletivas para adaptar seus sistemas tributários à nova realidade da economia digital. Na Europa, alguns países, como a França e Reino Unido, adotaram taxas digitais específicas para grandes empresas de tecnologia, enquanto a Organização para a Cooperação e Desenvolvimento Econômico (OCDE) tem liderado esforços internacionais por meio do Projeto BEPS (Base Erosion and Profit Shifting), que propõe novas regras para garantir uma tributação mais justa e eficaz no cenário digital.
No Brasil, o desafio é similar. A crescente digitalização dos negócios, impulsionada por mudanças nos hábitos de consumo e inovações tecnológicas, tem colocado novos desafios ao sistema tributário nacional. Questões como a tributação de serviços digitais, a venda de software e a regulamentação de criptomoedas são temas centrais nas discussões sobre a adequação das normas tributárias brasileiras à realidade da economia digital. Isso torna crucial observar as iniciativas legislativas e jurisprudenciais recentes que tentam, ainda que de forma fragmentada, adequar o sistema tributário brasileiro à realidade digital.
Dessa forma, é evidente a urgência de uma reforma tributária global e nacional, capaz de acompanhar a evolução da economia digital e garantir que as empresas que operam nesse ambiente contribuam adequadamente para o financiamento das funções estatais, sem que isso gere distorções competitivas ou onere excessivamente os contribuintes.
Portanto, importante ver os movimentos legislativos para regulação desse novo cenário econômico, a fim de auxiliar nos planejamentos tributários e tomada de decisões estratégicas para seguir neste caminho da economia digital.
A crescente digitalização da economia expôs o despreparo dos Estados para garantir uma tributação eficaz no ambiente digital. Grandes empresas multinacionais de tecnologia, como Google, Amazon, Facebook e Apple, operam globalmente sem a necessidade de manter uma sede física em todos os países onde atuam. Isso acaba causando uma série de problemas de jurisdição, como vimos recentemente com a proibição da plataforma X no Brasil, por decisão do Supremo Tribunal Federal.
Esses problemas não se limitam às questões políticas ou administrativas. A ausência de sede física nos países também gera complicações para os sistemas tributários. A falta de uma base física para a tributação, somada à dificuldade de identificar o local de geração da receita, tem permitido que essas empresas utilizem brechas legais para reduzir drasticamente sua carga tributária, transferindo lucros para jurisdições de baixa ou nenhuma tributação.
Diante dessa realidade, a Organização para a Cooperação e Desenvolvimento Econômico (OCDE), em colaboração com o G20 (Grupo dos vinte países com as maiores economias), elaborou o Projeto BEPS (Base Erosion and Profit Shifting), que busca combater, no cenário internacional, o abuso das normas tributárias que acabam por erodir a base tributável, especialmente em casos de transferência de lucros para destinos com tributação favorecida, como paraísos fiscais.
O Projeto BEPS é considerado uma das maiores iniciativas de reforma tributária internacional da história, apresentando um pacote de medidas que visa corrigir brechas nas regras tributárias locais e internacionais. Ele é baseado em dois pilares: (i) a realocação de lucros e (ii) a tributação mínima global.
O primeiro pilar propõe modificar o princípio tradicional de que a tributação deve ocorrer onde a empresa está fisicamente localizada. Para lidar com o fato de que muitas empresas digitais geram receitas em países onde não possuem presença física, sugere-se a realocação de parte dos lucros de grandes multinacionais digitais para as jurisdições onde seus consumidores estão localizados. Isso reconhece que, na era digital, o valor de uma empresa muitas vezes é gerado por interações online com consumidores espalhados pelo mundo.
O segundo pilar visa implementar uma alíquota mínima de imposto global sobre grandes multinacionais. A lógica por trás dessa proposta é impedir que as empresas se aproveitem de paraísos fiscais ou jurisdições com alíquotas baixas, forçando-as a pagar um nível mínimo de imposto onde quer que operem.
Com base nesses dois pilares, foram delineadas 15 ações que devem ser consideradas pelos países-membros da OCDE e do G20. Entre as ações, estão o estudo da economia digital, a neutralização dos efeitos das operações híbridas e o estabelecimento de regras que previnam a erosão das bases tributáveis decorrente do pagamento de juros ou outros gastos financeiros excessivos, além do combate à concorrência fiscal prejudicial.
Embora o Projeto BEPS represente um avanço significativo, sua implementação enfrenta diversos desafios. Em primeiro lugar, há a necessidade de um acordo global entre as principais economias para garantir a eficácia dessas novas regras. A resistência de algumas jurisdições que se beneficiam de alíquotas baixas, como paraísos fiscais, pode dificultar a aplicação universal dessas medidas.
Além disso, a complexidade de definir o que constitui uma “presença digital significativa” e de mensurar adequadamente os lucros atribuíveis a cada país requer uma infraestrutura tributária sofisticada e cooperação entre as administrações fiscais de diferentes nações. Outro desafio é evitar a dupla tributação, garantindo que os países onde os lucros são realocados respeitem os limites estabelecidos e não tributem além do que é justo.
Essa dificuldade é evidente quando observamos que alguns países estão adotando soluções alternativas para a tributação da economia digital. Na União Europeia, por exemplo, várias nações, como França, Reino Unido e Espanha, implementaram ou propuseram uma taxa sobre serviços digitais. Essas taxas visam as receitas geradas por grandes plataformas digitais por meio de atividades como publicidade online e intermediação em marketplaces. Essas iniciativas, embora eficazes a curto prazo, podem criar conflitos e distorções comerciais, especialmente se implementadas de forma descoordenada.
Assim, podemos perceber que o avanço da economia digital trouxe desafios sem precedentes para os sistemas tributários globais, exigindo uma resposta coordenada entre os países. Enquanto não houver um consenso global, essas iniciativas regionais continuarão a se multiplicar, criando um cenário de incerteza ainda maior e potencialmente ocasionando conflitos para as empresas digitais que operam globalmente.
Os projetos de tributação da economia digital não estão restritos aos países da OCDE e da União Europeia. O Brasil, assim como outras nações, também tem enfrentado o desafio de adaptar sua legislação tributária para se adequar a essa crescente economia digital. Como o modelo tradicional de tributação se revelou incompatível com os serviços digitais, a tributação de serviços digitais no Brasil tem evoluído de forma gradual, com a implementação de medidas que buscam garantir a arrecadação de receitas provenientes de atividades digitais, ao mesmo tempo em que visam evitar a dupla tributação e promover um ambiente regulatório mais seguro para os contribuintes.
As alterações tributárias começaram a ser implementadas em 2016, com a modificação da Lei Complementar n. 116/2003, que regulamenta o Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISS). Trata-se do principal tributo incidente sobre a prestação de serviços, incluindo os serviços digitais.
A Lei Complementar n. 116/2003, por ser anterior a essas alterações decorrentes do mundo digital, não contemplava várias atividades que, por muito tempo, ficaram em uma zona cinzenta no que se refere à tributação. No entanto, com o aumento das atividades digitais, como o streaming de áudio e vídeo, além de outros serviços prestados por plataformas online, uma atualização na lei tornou-se necessária.
Assim, em 2016, foi publicada a Lei Complementar n. 157/2016, que alterou a Lei Complementar n. 116/2003, ampliando o alcance do ISS, ao explicitar que o imposto incide sobre a “disponibilização, sem cessão definitiva, de conteúdo de áudio, vídeo, imagem e texto por meio da internet”. Esse ajuste foi essencial para garantir que empresas como Netflix, Spotify e outras prestadoras de serviços de streaming passassem a recolher o ISS no Brasil. Além disso, foi definido que o imposto deve ser pago no município onde o serviço é consumido, independentemente de onde a empresa prestadora do serviço está localizada, o que evita que as empresas concentrem suas operações em municípios com alíquotas mais baixas.
Mesmo com a ampliação do ISS para os serviços digitais, o tema ainda gera debates, especialmente quanto à sua harmonização com outros tributos. A distinção entre o ISS e o ICMS (Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços) continua sendo uma área sensível, uma vez que muitos serviços digitais podem ser considerados mercadorias intangíveis, como no caso da venda de softwares.
Nesse contexto, o Supremo Tribunal Federal precisou atuar para decidir se a tributação sobre a licença de uso de software deve ser feita pelo ISS ou pelo ICMS. Ao julgar o RE 688.223/PR, em sede de repercussão geral (Tema 590), o STF decidiu que é constitucional a incidência do ISS sobre contratos de licenciamento ou cessão de direito de uso de programas de computador desenvolvidos de forma personalizada.
Segundo o Ministro Dias Toffoli, a distinção entre software de prateleira (padronizado) e sob encomenda (personalizado) não é mais suficiente para definir a competência da tributação dos negócios jurídicos que envolvam programas de computador em suas diversas modalidades, sendo imprescindível o esforço humano direcionado para a construção dos programas, configurando-se assim uma obrigação de fazer.
O Ministro também destacou que, embora o programa tenha sido desenvolvido no exterior, a operação tributada é o licenciamento ou a cessão do direito de uso, que concretiza o serviço. Assim, é válida a incidência do ISS sobre serviços provenientes do exterior ou cuja prestação tenha sido iniciada no exterior, respeitando o princípio da tributação no destino.
Com essa decisão, o STF estabeleceu que, no caso de software sob encomenda, seja ele customizado ou padronizado, incide o ISS. Essa decisão traz mais clareza ao cenário tributário, uma vez que os Estados tentavam tributar essas operações pelo ICMS, alegando que o software era uma mercadoria digital. Com a definição da competência municipal, a expectativa é que haja maior segurança jurídica para as empresas que atuam no setor de tecnologia.
Entretanto, persistem desafios na distinção entre o que é considerado serviço e o que pode ser caracterizado como mercadoria digital. A complexidade das operações com software, especialmente quando vinculadas a modelos de negócios híbridos (como o fornecimento de plataformas digitais com serviços associados), exige uma análise detalhada para evitar conflitos de competência tributária.
Esse será um grande desafio para a Reforma Tributária (EC n. 132/2023). O Brasil tem discutido a criação de um tributo específico para substituir o PIS e a COFINS, conhecido como Contribuição sobre Bens e Serviços (CBS), ao mesmo tempo em que tenta unificar o ICMS e o ISS por meio do Imposto sobre Bens e Serviços (IBS).
Ambos os tributos terão a mesma base tributável e deverão considerar as operações das empresas, inclusive no que se refere aos serviços digitais. Como a Reforma Tributária tem como princípio a simplificação do sistema tributário, consolidando a regra desses quatro tributos, espera-se que as empresas que prestam serviços digitais, como plataformas de e-commerce, marketplaces e empresas de streaming, passem a ter um tratamento tributário mais uniforme, evitando distorções tributárias, como ocorre atualmente.
Essa mudança pode trazer mais transparência e simplificação ao sistema tributário, mas também levanta questões sobre o impacto no setor digital. Empresas que operam no Brasil terão de se adaptar a um novo regime tributário, com possíveis aumentos de carga tributária, dependendo da forma como os créditos tributários serão tratados no novo modelo. O objetivo da Reforma Tributária é reduzir a cumulatividade do PIS, COFINS e ICMS, tornando a tributação mais racional e eficiente, mas a implementação efetiva ainda depende de aprovação legislativa.
Não apenas a tributação sobre os serviços digitais tem sofrido alterações legislativas, mas também a tributação sobre a renda, especialmente com o avanço das criptomoedas e dos ativos virtuais. Com a crescente popularização das criptomoedas, como Bitcoin, Ethereum, Dogecoin, Shiba Inu, entre outras, e o crescimento dos investimentos virtuais, como os NFTs (tokens não fungíveis), o debate sobre a forma correta de declarar esses ativos na declaração de imposto de renda e seus impactos tributários tornou-se cada vez mais relevante.
Embora a Receita Federal já exija a declaração de transações envolvendo criptomoedas, ainda não há uma regulação completa sobre a tributação desses ativos. Em 2019, com a publicação da Instrução Normativa RFB nº 1888, foi estabelecida a obrigação de que exchanges (plataformas digitais que atuam na compra, venda, troca e guarda de criptomoedas) e pessoas físicas ou jurídicas que realizem operações com criptomoedas reportem essas transações à Receita Federal. A partir de 2024, tornou-se obrigatória a identificação do tipo de criptomoeda declarada, tornando o processo mais detalhado e transparente.
Na declaração do Imposto de Renda de Pessoa Física (IRPF) de 2024, os contribuintes passaram a discriminar não apenas criptomoedas, mas também NFTs e stablecoins (criptomoedas com valor atrelado a uma moeda fiduciária) na ficha de “Bens e Direitos”, evidenciando o crescimento da adoção desses ativos. Apesar desse avanço na regulamentação, a incidência tributária sobre esses itens ainda ocorre de maneira indireta, aplicando-se sobre o ganho de capital, com alíquotas progressivas que variam de 15% a 22,5%. Todavia, ainda falta uma regulamentação específica para a tributação sobre o uso de criptomoedas como meio de pagamento, bem como sobre as atividades de mineração, que são extremamente relevantes nesse ecossistema.
Essa lacuna regulatória gera incertezas tanto para investidores quanto para empresas que utilizam criptomoedas em suas operações diárias. A ausência de normas claras sobre como tributar transações com criptomoedas, especialmente no comércio digital, cria um ambiente de insegurança jurídica. Além disso, a falta de um entendimento consolidado sobre o uso de criptomoedas como meio de pagamento pode desestimular a adoção mais ampla dessas tecnologias no mercado brasileiro.
A tendência, no entanto, é que o Brasil, assim como outros países, avance na criação de um arcabouço legal mais robusto para tratar das particularidades da economia das criptomoedas. Esse arcabouço deve abranger tanto a tributação de ganhos de capital quanto o uso de criptomoedas no comércio digital e nas transações financeiras cotidianas. A regulação adequada sobre a mineração de criptomoedas também é essencial, visto que essa atividade gera renda e movimenta grandes volumes financeiros.
Com a Reforma Tributária em andamento, que prevê a regulamentação do split payment como forma de arrecadação do IBS e CBS, é possível que novas diretrizes para o uso das criptomoedas como meio de pagamento sejam introduzidas. O split payment, que implica na divisão automática do pagamento entre diferentes tributos, poderia ser uma ferramenta eficaz para capturar tributos gerados por transações em criptomoedas.
O que se pode observar é que, embora o Brasil tenha dado passos importantes na tributação da economia digital, ainda há muitos desafios a serem enfrentados, especialmente quando o assunto é criptoativos. A definição de regras claras e harmonizadas para a tributação de criptomoedas é crucial para evitar litígios e garantir que as empresas operem em um ambiente de segurança jurídica. Além disso, um sistema tributário moderno e bem estruturado permitirá que o Brasil se alinhe com as melhores práticas internacionais, promovendo um ambiente econômico mais competitivo e inovador.
A tributação dos serviços digitais no Brasil é uma área em constante evolução, refletindo os desafios de adaptação da legislação tributária à nova realidade econômica. Com o rápido avanço da digitalização, surge a necessidade urgente de adaptar o sistema tributário às peculiaridades dessas atividades, garantindo uma arrecadação justa e eficiente. Medidas como a ampliação da incidência do ISS sobre serviços digitais e as discussões em torno da Reforma Tributária são exemplos de esforços do país para buscar soluções. No entanto, a harmonização entre diferentes tributos e a definição de regras claras para atividades digitais ainda são questões cruciais que demandam atenção urgente.
Além disso, o Brasil precisa continuar ajustando sua legislação para lidar com as inovações trazidas pela economia digital, como criptomoedas, plataformas de streaming, marketplaces e outras formas emergentes de negócios digitais. A criação de um ambiente regulatório adequado é fundamental para garantir uma arrecadação eficaz, alinhada ao contexto global, evitando a erosão das bases tributáveis e assegurando que as empresas contribuam de forma justa.
O avanço das discussões sobre uma reforma tributária mais ampla, que unifique os tributos sobre consumo, como o ISS e o ICMS, tem o potencial de trazer maior coerência e eficiência para a tributação de serviços digitais. A unificação pode reduzir a sobreposição de impostos e simplificar o processo de arrecadação, promovendo um ambiente mais transparente para as empresas. No entanto, para que essa reforma seja bem-sucedida, é essencial que o Brasil continue a acompanhar as tendências internacionais, especialmente no que diz respeito à tributação mínima global e às diretrizes da OCDE. Isso garantirá que o país esteja alinhado com as melhores práticas globais e seja capaz de capturar adequadamente a tributação das empresas multinacionais que operam digitalmente em seu território.
A economia digital desafia as fronteiras tradicionais de tributação, exigindo uma revisão não apenas das leis internas, mas também da participação do Brasil em iniciativas globais, como o Projeto BEPS (Base Erosion and Profit Shifting) da OCDE. Esse projeto busca uma tributação mais equitativa e coordenada para as multinacionais digitais, que muitas vezes exploram brechas fiscais para minimizar sua carga tributária. A adesão a essas iniciativas internacionais pode ajudar o Brasil a combater a evasão fiscal e garantir que as receitas geradas por empresas digitais sejam devidamente tributadas no país.
Diante desse cenário, é imprescindível que o Brasil continue ajustando sua legislação para garantir que o sistema tributário seja capaz de captar as receitas provenientes da economia digital, sem sobrecarregar excessivamente as empresas e evitando disputas tributárias desnecessárias. A implementação de regras claras e harmonizadas permitirá que o Brasil crie um ambiente de segurança jurídica, essencial para atrair investimentos e estimular a inovação.
A busca por uma reforma tributária ampla e moderna, que considere as peculiaridades da economia digital e esteja alinhada às melhores práticas internacionais, será essencial para o futuro da tributação no país. Essa reforma deve não apenas promover uma tributação mais justa e eficiente, mas também incentivar o crescimento econômico ao reduzir a burocracia e simplificar as obrigações fiscais para as empresas que operam no setor digital. A adaptação do sistema tributário brasileiro às demandas da economia digital será um passo crucial para garantir que o país continue competitivo no cenário global e consiga aproveitar ao máximo as oportunidades oferecidas por esse novo paradigma econômico.