As grandes e estruturais transformações das relações comerciais internacionais têm impulsionado mudanças sistêmicas nos regulamentos jurídicos internos, para a devida adequação aos parâmetros internacionais. Dentre elas, o “Transfer Pricing” ou Preço de Transferência.
A globalização impulsionou aumento significativo na concorrência, levando as empresas a buscarem continuamente a redução de custos como meio de manter sua competitividade sem comprometer o foco na maximização de seus lucros. Nesse contexto, surgiram diversas técnicas, tais como o downsizing[1] e o método just-in-time[2], juntamente com outros sistemas operacionais adotados, todos voltados para minimizar os custos das empresas e garantir sua sustentabilidade.
O transfer pricing é mais uma técnica de redução de custos e maximização de resultados, composta por 3 (três) métodos de transações tradicionais e dois métodos de lucro transacional, organizados sistemicamente pela OCDE nas suas Diretrizes de Preços e Transferências[3].
Sabe-se que, em setembro de 2023, a Receita Federal do Brasil publicou a Instrução Normativa RFB nº 2.161, estabelecendo as novas diretrizes de preços de transferência introduzidas pela Lei nº 14.569/2023 (que substituiu a Lei nº 9.430/96), norma veículo introdutora de regras jurídicas identificada como marco legal do preço de transferência no Brasil, em relação a transações envolvendo ativos intangíveis.
Esta legislação introduziu o princípio da plena concorrência (the arm’s length principle) e adotou as diretrizes da Organização para a Cooperação e Desenvolvimento Econômico (OCDE) como referência para o controle de preços de transferência em transações internacionais de qualquer natureza, envolvendo partes relacionadas.
A adesão às novas diretrizes de preços de transferência tornou-se obrigatória para os contribuintes brasileiros desde o início de 2024, porém, esse novo sistema ainda apresenta provocações que não podem ser ignorados para quem opera no comércio internacional.
Antes de adentrar nestes desafios, importa colocar todos os leitores na mesma página com a definição, ainda que sintetizada, do conceito de transfer pricing para, em seguida, progredir à discussão quanto ao tema proposto que traz impactos no planejamento tributário internacional.
Os contratos de compartilhamento ou rateio de custos ou despesas, conhecidos internacionalmente como cost-sharing agreements, são uma prática muito comum na gestão de grupos empresariais, doméstica ou internacionalmente.
Outra pratica comum é a adoção do preço de transferência (ou transfer pricing) correspondente quando da realização de negócios por uma companhia com outra, a ela vinculada (controlada e controladora), situadas em países distintos. Há, assim, os requisitos indispensáveis de vinculação entre as empresas situadas em países distintos e a prática de negócios jurídicos entre elas mantendo o princípio da concorrência leal em âmbito internacional.
TÔRRES (2001, p. 162), ao tratar dos preços de transferência, esclarece que: “Sempre que uma empresa vende um bem ou presta um serviço a outra pessoa, deve ser fixado um preço correspondente; e quando as pessoas envolvidas são ‘partes vinculadas’, o preço é chamado de ‘preço de transferência’.”
Segundo SCHOUERI (2006, p. 10), preço de transferência é “o valor cobrado por uma empresa na venda ou transferência de bens, serviços ou propriedade intangível, a empresa a ela relacionada”.
Neste sentido, importante registrar que a Receita Federal do Brasil tem se posicionado no sentido de que “o termo ‘preço de transferência’ tem sido utilizado para identificar os controles a que estão sujeitas as operações comerciais ou financeiras realizadas entre partes relacionadas, sediadas em diferentes jurisdições tributárias, ou quando uma das partes está sediada em paraíso fiscal”.
Mas como isso acontece? Essa dinâmica pode ocorrer, por exemplo, nas operações de venda de produtos a preços inferiores aos de mercado para empresas do mesmo grupo localizadas, em regiões com tributação mais favorável. Nesta situação há, naturalmente, uma redução nos lucros da empresa situada em uma área de alta carga tributária. Isso impacta diretamente a tributação do Imposto de Renda Pessoa Jurídica (IRPJ) e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) dessa empresa.
Por outro lado, quando a empresa localizada em um país com tributação mais favorável compra o produto por um valor inferior ao praticado no mercado e o revende ou o utiliza para fins de industrialização, isso resulta em um aumento nos lucros dessa empresa. Afinal, sendo elas partes relacionadas (controlada e controladora, matriz e filial internacional) é natural pretender praticar um preço melhor e mais vantajoso para ambas.
Então, para que não haja comprometimento da concorrência internacional, a OCDE desenvolveu diretrizes orientativas a seus países membros para adoção da técnica de preço de transferência entre partes relacionadas, com vistas a reduzir o comprometimento da concorrência internacional.
Essas diretrizes geralmente passam por revisões a cada 10 anos, visando alcançar um duplo objetivo: garantir uma base tributária adequada em cada jurisdição e evitar a dupla tributação. Essa abordagem tem como intuito minimizar conflitos entre as autoridades fiscais e promover o comércio e o investimento internacionais mais equilibrado, reduzindo as distorções que acabam comprometendo a arrecadação tributária e o impacto socioeconômico nos países atingidos.
Com isto, o Secretariado da OCDE analisou a versão final da Medida Provisória 1.152/2022 e considerou que a Medida Provisória incorpora princípios e conceitos fundamentais contemplados pelos instrumentos da OCDE em matéria de preços de transferência e contidos nas Diretrizes da OCDE sobre Preços de Transferência para Empresas Multinacionais e Administrações Fiscais (2022) e refletido no Manual Prático das Nações Unidas sobre Preços de Transferência para Países em Desenvolvimento (2021).
Sendo assim, os métodos descritos pelas Diretrizes da OCDE para aplicação do preço de transferência são os seguintes:
As diretrizes da OCDE também contemplam outros métodos a serem empregados sempre que não for viável utilizar um dos três métodos anteriormente mencionados. Conforme observado, esses três métodos baseiam-se nos preços médios ao longo do ano fiscal (ou seja, de 01 de janeiro a 31 de dezembro).
Entretanto, a comparação do preço praticado na transação com a média anual pode não capturar adequadamente a possibilidade de uma transferência indireta de lucro em momentos de flutuações nos preços, como durante um período de alta, por exemplo.
Reconhecendo as complexidades envolvidas, as autoridades fiscais estabeleceram uma abordagem prática no Anexo II da Instrução Normativa RFB nº 2.161/2023. Por meio dessa abordagem, em certos casos, para ajustar as diferenças entre dois mercados, o contribuinte inclui em seu cálculo de preço de transferência um prêmio relativo às diferenças de risco entre os países, conforme a fórmula estabelecida no referido documento. Esse procedimento tem o objetivo de ajustar o resultado para garantir comparabilidade.
Se o contribuinte de fato utilizar tais bases de dados comerciais, é necessário identificá-las no arquivo local, apresentando as razões subjacentes à escolha efetuada. Além disso, deve anexar as telas de consulta que foram utilizadas para a seleção dos comparáveis, potenciais e definitivos, conforme estipulado no artigo 59, IV, “e”, da Instrução Normativa RFB nº 2.161/2023.
Independentemente das recentes regulamentações sobre preços de transferência pela RFB permitirem o uso de bases de dados comerciais, é crucial exercer cautela na escolha dessas bases, especialmente quando se trata de comparáveis externos. Cada situação apresenta suas nuances, as quais devem ser minuciosamente avaliadas pelo assessor jurídico do contribuinte.
Em nossa perspectiva, seria prudente que a Receita Federal do Brasil (RFB) publicasse um ato administrativo identificando as bases comerciais consideradas confiáveis por ela. Tal medida traria segurança jurídica aos contribuintes na aplicação das novas regras de preços de transferência.
[1] Downsizing, traduzido em português para redução de pessoal ou redução de custos, técnica de administração contemporânea (Caldas, M. P. «Downsizing, o dia seguinte: consequências organizacionais de demissões coletivas». Comportamento organizacional e gestão. 2002).
[2] Just-in-time, conceito desse sistema está relacionado ao de produção por demanda, onde vende-se o produto para depois comprar a matéria prima e posteriormente fabricá-lo ou montá-lo (SCHONBERGER, Richard J. Técnicas Industriais Japonesas: Nove Lições Ocultas Sobre Simplicidade. 2. ed. São Paulo: Pioneira, 1984).
[3] Desde 1973, a OCDE vem desenvolvendo orientações na forma das Diretrizes de Preços de Transferência da OCDE para Empresas Multinacionais e Administrações Fiscais (Diretrizes de Preços de Transferência da OCDE), que contêm orientações detalhadas sobre a aplicação do princípio arm’s length em diferentes situações. As Diretrizes da OCDE foram revisadas significativamente em 1995 e atualizadas e esclarecidas regularmente, com atualizações significativas em 2010, 2017 e 2022.